План дій BEPS в Україні

Наприкінці червня Верховна Рада України ухвалила довгоочікуваний Закон "Про валюту і валютні операції".

Важливо розуміти, що його прийняття - це не фінальна зупинка потяга у світ вільного руху капіталу. Попереду шість місяців системної роботи з приведення нормативно-правових актів Національного банку України та інших державних органів у відповідність до нового законодавства та ще місяць на ознайомлення учасників ринку з новими правилами. Проте це лише технічна частина. Для того, щоб "безвіз для капіталу" запрацював не лише на папері, потрібні передумови, за яких подальша валютна лібералізація не перетвориться на загрозу фінансовій стабільності. Ключовими з таких передумов є ефективне податкове законодавство та вимоги фінансового моніторингу. Вони мають забезпечити чистоту потоків капіталу та мінімізувати ризики використання ліберальної моделі валютного регулювання для ухилення від сплати податків і відмивання коштів, отриманих злочинним шляхом.

Чинна міжнародна система оподаткування уможливлює існування чорних дір, які дають змогу значно знижувати ефективну ставку податку або оподатковувати прибуток не в тій країні, де мала місце відповідна економічна активність і створювалася вартість. За розрахунками Організації економічного співробітництва і розвитку (ОЕСР), від розмивання податкової бази та виведення прибутків компаній за кордон бюджети країн світу втрачають щороку від 100 до 240 млрд дол. США. Загальновідомі приклади Google, Apple, Starbucks та Amazon, які завдяки структуруванню діяльності із використанням прогалин у міжнародному податковому законодавстві штучно занижували базу оподаткування шляхом акумулювання прибутків на рахунках у низькоподаткових юрисдикціях.

З огляду на цей виклик для всього цивілізованого світу, під егідою країн "великої двадцятки" у 2013 р. було розпочато роботу над уніфікованими міжнародними правилами з оподаткування, які втілилися у 15 основних дій (План дій BEPS), фінальний звіт щодо яких було оприлюднено ОЕСР у жовтні 2015 р. На сьогодні до цього плану приєдналися 116 країн світу, які забезпечують понад 93% світового ВВП.

Чи потрібен BEPS
в Україні?

За даними НБУ, більш як третина від усіх прямих іноземних інвестицій (ПІІ), що надійшли в Україну станом на кінець 2017 р., походить із країн з низьким рівнем оподаткування, і майже 100% від ПІІ з України спрямовані до низькоподаткових юрисдикцій (див.рис. 1, 2 ).

За розрахунками НБУ, п'ята частина від усіх ПІІ, що надійшли в Україну протягом 2010–2017 рр., являли собою round-tripping вітчизняного капіталу, який був виведений за межі України вітчизняними компаніями через різноманітні інструменти (трансфертне ціноутворення, недоотримання валютної виручки) та повернувся у вигляді прямих вкладень в акціонерний капітал з-за кордону та кредитів від прямого інвестора.

Ілюстрацією поширеності практики використання офшорних схем постачання продукції на зовнішні ринки можуть бути показники діяльності сільського господарства, яке у 2017 р. стало галуззю №1 в Україні за обсягом експортної виручки.

Зовнішньоекономічні операції із сільськогосподарською продукцією в Україні структуровано переважно через платників єдиного податку четвертої групи, до якої належать сільгосппідприємства, на які не поширюються обмеження в частині обсягів доходу або кількості найнятих працівників. Вони на сьогодні не підлягають контролю на предмет трансфертного ціноутворення та активно цим користуються.

У результаті, порівнюючи дані Департаменту сільського господарства США щодо обсягів експорту сільськогосподарської продукції та дані Світової організації торгівлі щодо обсягів експортної виручки, можна дійти висновку, що Україна, яка займає позиції в десятці найбільших експортерів продукції сільського господарства, за обсягом експортної виручки перебуває лише в третій десятці країн світу.

Недостатню ефективність чинного податкового регулювання підтверджує також аналіз НБУ динаміки надходжень експортної виручки у 2015–2017 рр. Зі зниженням норми обов'язкового продажу зі 100 до 50% експортери все одно продовжували продавати на ринку близько 95% виручки. Це свідчить про те, що в країну заводилося рівно стільки валюти, скільки потрібно було для поповнення обігових коштів. Решта залишалася на рахунках контрольованих іноземних компаній.

Не менш красномовною є статистика і за надходженнями негарантованих кредитів - позик від нерезидентів, за якими відсутнє забезпечення, що може свідчити про пов'язаність кредитора і боржника (рис. 3). Більш як половину з них отримано від компаній, зареєстрованих у країнах із низьким рівнем оподаткування. І якщо за банківським сегментом частка таких надходжень є відносно незначною (4%), то для інших секторів економіки частка негарантованих кредитів із низькоподаткових юрисдикцій становить 56%, кредитів від прямого інвестора - 61.

З огляду на це Національний банк ще наприкінці 2015 р. вперше в Україні ввів у публічну дискусію концепцію розбудови ефективного податкового регулювання відповідно до рекомендацій ОЕСР та ініціював план їх імплементації до дорожньої карти з лібералізації валютного регулювання (рис. 4).

Однак у той час, як інші передумови для валютної лібералізації поступово поліпшувалися, законодавчі прогалини, що давали можливість для схемного виведення капіталу з країни, нікуди не зникали. Тому Нацбанк намагався протидіяти відпливу капіталу власними силами. Для цього у 2016 р. Національний банк посилив вимоги з фінансового моніторингу. Новий порядок здійснення банками аналізу та перевірки документів (інформації) про фінансові операції та їх учасників запровадив перелік індикаторів ризикових фінансових операцій, на предмет яких банки з того часу перевіряють операції своїх клієнтів.

Натомість підвищення ефективності податкового контролю за прозорістю фінансових транзакцій усе ще залишається на порядку денному як Національного банку, так і Міністерства фінансів, Державної фіскальної служби та профільного комітету Верховної Ради, керівники яких у квітні 2017 р. затвердили спільним протокольним рішенням реалізацію в Україні Плану дій BEPS.

Ще 2016-го було розроблено законопроект з протидії зменшенню податкової бази і переміщенню прибутків за кордон з урахуванням міжнародних ініціатив ОЕСР. Законопроект впроваджує ті кроки з Плану дій BEPS, які є найбільш актуальними для України з огляду на поширені схеми з виведення капіталу. Розглянемо їх докладніше.

Дія 3 - "Правила про оподаткування контрольованих іноземних компаній (КІК)".

За цим правилом резиденти України (фізичні особи) сплачуватимуть в Україні податок з прибутку іноземних компаній, які їм належать або контролюються. Запроваджується обов'язкове декларування участі (контролю) в іноземних компаніях. Метою такого кроку є запобігання використання компаній, створених в іноземних юрисдикціях, як закордонних "гаманців" для накопичення прибутків, які не оподатковуються відповідно до чинного законодавства.

Проект закону передбачає критерії для визнання іноземної компанії контрольованою резидентами України (шляхом прямого володіння її часткою або здійснення фактичного контролю за її діяльністю) та порядок нарахування і сплати нею податку на прибуток, у тому числі якщо прибуток не розподілятиметься.

При цьому така компанія звільнятиметься від сплати податку в Україні, якщо вона фактично здійснює господарську діяльність в іноземній юрисдикції (пасивні доходи становлять не більш як 50% доходів компанії) або фактично сплачує податок на прибуток за ефективною ставкою, що є нижчою за ставку податку на прибуток підприємств в Україні не більш як на 5 в.п.

Водночас контролююча особа повинна звітувати щодо контрольованої нею іноземної компанії та сплачувати податок з прибутку компанії за ставкою податку на прибуток підприємств (18%), якщо прибуток не розподілятиметься або виплачуватиметься на рахунок контролюючої особи в іноземному банку, або ж податок на дивіденди, нараховані нерезидентами (9%), якщо прибуток розподілятиметься з виплатою дивідендів на рахунок фізичної особи в українському банку.

Дія 4 - "Обмеження витрат за фінансовими операціями з пов'язаними особами".

Відповідними нормами законопроекту посилюються обмеження щодо врахування в податковому обліку витрат за фінансовими операціями.

Вдосконалення правил "тонкої капіталізації" є необхідним у контексті валютної лібералізації, зокрема, з огляду на перегляд після вступу в дію Закону України "Про валюту і валютні операції" положень нормативно-правових актів НБУ, які регулюють вартість запозичень від нерезидентів і виконують роль фільтра для вимивання коштів з країни через кредити від пов'язаних осіб, зареєстрованих у низькоподаткових юрисдикціях.

Дія 6 - "Запобігання зловживанням у зв'язку із застосуванням договорів про усунення подвійного оподаткування".

За цим напрямом запроваджуються загальні правила попередження зловживань під час здійснення виплат на користь нерезидентів (General Anti-Abuse Rules, або GAAR) у зв'язку із застосуванням договорів про усунення подвійного оподаткування.

Дія 7 - "Запобігання уникненню статусу постійного представництва".

Уточнені правила про оподаткування постійних представництв нерезидентів в Україні унеможливлять уникнення іноземними компаніями сплати податків шляхом штучної фрагментації своєї діяльності через мережу посередників, які узгоджують ключові умови правочинів від імені іноземної компанії, однак формально не пов'язані між собою. Положення законопроекту дозволять контролюючим органам визначати наявність постійного представництва, виходячи із сукупності всіх зазначених осіб та операцій між ними.

Дії 8–10 - "Правила трансфертного ціноутворення".

Ці положення необхідні для більш ефективного контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до пріоритету сутності операції над формою, за розподілом функцій, ризиків і нематеріальних активів усередині групи компаній.

Для цього в межах дій 8–10 законопроектом передбачено можливість фіскальних органів застосовувати професійне судження при визначенні відповідності умов зовнішньоекономічних контрактів правилу "витягнутої руки".

Важливими змінами є визнання контрольованими операцій між резидентом і його постійним представництвом в Україні та операції платників податків четвертої групи із нерезидентами, упровадження інституту послуг із низькою доданою вартістю, уточнення критеріїв пов'язаності осіб і віднесення держав до переліку низькоподаткових юрисдикцій.

Дія 13 - "Документація з трансфертного ціноутворення та звітність у розрізі країн".

Ця дія передбачає запровадження трирівневої структури документації для міжнародних груп компаній. Зокрема, компанії, які здійснюють контрольовані операції, окрім обов'язкового на сьогодні звіту про контрольовані операції (local file), повинні будуть повідомляти фіскальну службу про участь у міжнародній групі. Це, в свою чергу, передбачає обов'язкове подання глобальної документації щодо міжнародної групи, до якої належить компанія (майстер-файл), в якій надаються аналіз ключових операцій, механізми фінансування і розподілу фінансових потоків у групі, фінансова звітність, а також звіт у розрізі країн (country-by-country report). Останній передбачає розкриття транснаціональними корпораціями деталізованої інформації про свої відокремлені підрозділи в розрізі кожної країни та містить дані про прибуток, податкові виплати, кількість співробітників, матеріальні активи та функції компанії у кожній країні. Додаткова звітність дасть можливість податковим органам здійснити аналіз діяльності бізнес-групи та визначити центр її економічних інтересів.

Звіт має подаватися материнськими компаніями або уповноваженими підрозділами, якщо консолідований річний дохід групи компаній перевищує 750 млн євро, або 50 млн євро, якщо група контролюється резидентами України. Знижений поріг річного доходу для груп компаній, які контролюються резидентами України, дасть можливість отримувати звіти від приблизно ста вітчизняних бізнес-груп.

Важливо зазначити, що дії 6 та 13 належать до Мінімального стандарту рекомендацій ОЕСР, до якого включено також кроки 5 ("Шкідливі податкові практики") і 14 ("Удосконалення чинних угод про уникнення подвійного оподаткування шляхом підвищення ефективності механізмів вирішення спорів"). Впровадження цих кроків є зобов'язанням України в рамках Програми розширеного співробітництва щодо BEPS, лист про приєднання до якої був підписаний міністром фінансів України у листопаді 2016 р.

Автоматичний обмін фінансовою
інформацією

З огляду на відмінності у податкових системах різних країн і можливість використання платниками податків лазівок з метою оптимізації прибутків критично важливою є співпраця між податковими органами.

З 2009 р. країни взаємодіють у рамках надання інформації податковими відомствами на запит, але збільшення кількості та складності операцій зумовило необхідність більш регулярної та системної взаємодії. Запроваджене у 2010 р. Сполученими Штатами модельне законодавство, яке передбачає надання іноземними фінансовими інституціями інформації щодо податкових резидентів США до податкової адміністрації цієї країни (FATCA), виступило основою для єдиного міжнародного стандарту автоматичного обміну фінансовою інформацією (Common Reporting Standard), який на сьогодні запроваджено у 102 країнах світу.

Понад половина з них уже здійснили обмін у вересні 2017 р. Серед них - країни ЄС, для яких умова приєднання є обов'язковою згідно з Директивою ЄС 2014/107/EU, а також основні класичні низькоподаткові юрисдикції - Панама, Кіпр, Британські Віргінські Острови. Станом на липень 2018 р. країнами світу активовано понад 3200 двосторонніх взаємин із обміну інформацією, в яких беруть участь 90 країн. Наприклад, Росією активовано отримання інформації з 82 країн, Польщею - з 87 країн. Це дає змогу цим країнам отримувати інформацію щодо рахунків своїх резидентів (у тому числі фізичних осіб - контролерів іноземних компаній) і визначати порядок оподаткування їх доходів (включно з доходами контрольованих іноземних компаній). Примітно, що Росія здійснить перший обмін інформацією вже у вересні 2018 р.

Зволікання із приєднанням до цієї системи означатиме для України ризик визнання країною, яка не співпрацює з податкових питань, що ускладнить роботу вітчизняних компаній на ринках ЄС. Варто нагадати, що в останні роки вимоги щодо дотримання вимог фінансового моніторингу та принципів KYC (know your client) в іноземних банках стали значно жорсткішими, а їх недотримання наражає банк на жорсткі санкції регуляторів, про що свідчить нещодавній досвід латвійського банку ABLV.

Проекти законів, які створюють правове поле для приєднання України до багатостороннього обміну фінансовою інформацією шляхом урегулювання можливості вітчизняних банків і депозитарних установ надавати до податкових органів інформацію щодо рахунків клієнтів, були затверджені Кабінетом міністрів у березні поточного року та перебувають на розгляді профільних комітетів Верховної Ради.

Зазначені законопроекти відкривають можливість підписання Міністерством фінансів Міжвідомчої угоди компетентних органів з метою приєднання до Єдиного стандарту ОЕСР щодо обміну фінансовою інформацією на підставі модельної Конвенції про взаємну адміністративну допомогу в податкових справах, ратифікованої Верховною Радою у 2008 р.

Якнайшвидше їх прийняття є надзвичайно важливим з огляду на стислі строки, упродовж яких мають бути здійснені кроки із практичної реалізації механізму автоматичного обміну. Зокрема, підписання Міжвідомчої угоди компетентних органів (MCAA), укладання двосторонніх протоколів з країнами - підписантами Угоди MCAA про надання згоди на початок обміну інформацією, узгодження порядку, строків і процедури обміну, а також запровадження технічних стандартів передачі даних.

Насамкінець хотілося б нагадати, що випереджальні темпи економічного зростання, які дозволять скоротити розрив у рівні добробуту громадян України та розвинених країн світу, будуть неможливі без залучення в Україну іноземних інвестицій (у тому числі тих, які мають українське походження). Однак очевидно, що інвестори не прийдуть до країни, яка не грає за загальноприйнятими правилами.

Тому зараз нам необхідно об'єднати зусилля всіх зацікавлених сторін і зосередитися на конкретних діях із забезпечення ухвалення необхідних для країни законодавчих змін. Втрата часу - це не та розкіш, яку Україна може собі дозволити.