До Стратегії реформування податкової системи України

На ім’я президента України подано проекти Стратегії податкової реформи, Хартії податкових відносин і Положення про Національну комісію з податкової реформи при президентові України, розроблені робочою групою під керівництвом В.Ланового, яка, очевидно, має скласти кістяк майбутньої Національної комісії. Стратегії передувала публікація на шпальтах «Урядового кур’єра» Концепції реформування податкової системи, розробленої тією ж групою, правда, у значно вужчому складі, що була піддана серйозній критиці, доопрацьована і подана у новому форматі. Однак фундаментальні ідеї, покладені в основу Концепції, не змінилися. Її суть — створити податкову систему, здатну вразити світ низькими податковими ставками, що стануть підґрунтям для економічного процвітання в Україні.

Поданий проект заслуговує на увагу вже тому, що є першою спробою розробити довгострокову стратегію поетапного реформування податкової системи в нашій країні. Стратегія ґрунтується на оцінці ключових проблем діючої податкової системи, включає окремі слушні пропозиції щодо шляхів їх розв’язання. Водночас документ містить помилкові оцінки, суб’єктивні висновки та необґрунтовані пропозиції, що можуть мати численні системні наслідки: падіння частки ВВП, що перерозподіляється через податкову систему держави, за межі мінімально допустимого рівня; посилення деформацій у податковій системі; згортання сектора загального державного управління до небезпечних меж; зростання фіскальних дисбалансів; зміна моделі української економіки, визначеної в Конституції.

Стратегія ґрунтується на упередженій оцінці чинної податкової системи України. З одного боку, вона не враховує її позитивних рис. З іншого — автори не завжди об’єктивно оцінюють недоліки податкової системи, перебільшуючи деякі з них. Так, не можна погодитися з оцінкою податкового навантаження в Україні як «надвисокого», що з урахуванням тіньової економіки сягає 65—80% ВВП. Оскільки врахування тіньової економіки передбачає не лише збільшення податкових платежів, а й обсягу ВВП, процедура такого врахування не може істотно вплинути на частку податків у ВВП. Підтвердженням цього є податкове навантаження в Швеції, що сягає 50,8% ВВП (2003 р.), однак за значно нижчого рівня тіньової економіки (10,8% ВВП) і значно вищого рівня податкових ставок — 56% (максимальна ставка податку з доходів фізичних осіб), 28% (ставка податку на прибуток корпорацій), 25% (ставка ПДВ).

Не відповідають дійсності оцінки чинного механізму нарахування, збирання і відшкодування ПДВ як такого, що «дає змогу фіскальним органам завищувати обсяги доданої вартості, створеної на підприємстві, і таким чином завищувати вилучення коштів підприємств і населення до бюджету».

В Україні, як і в інших країнах, використовується кредитний метод визначення зобов’язань з ПДВ, який забезпечує оподаткування власне доданої вартості. Остання створюється в процесі виробництва, і оподаткування на її величину вплинути не може. Інша справа, що від механізму визначення податкових зобов’язань залежить, чи вся додана вартість буде оподатковуватися, чи ні (наприклад, у дохідній і споживчій формах ПДВ об’єкт оподаткування є меншим від суми доданих вартостей). Крім того, кредитний метод не виключає можливості виникнення переплат ПДВ.

Водночас законодавства всіх країн містять механізм їх повернення — відшкодування з бюджету сум переплаченого податку. В разі, якщо таке відшкодування не відбувається у законодавчо визначені строки, має місце не збільшення доданої вартості, а переплата ПДВ до бюджету, що для підприємства обертається вимиванням обігових коштів, однак не позначається на платежах населення до бюджету. Бюджетна заборгованість з відшкодування ПДВ є наслідком не недоліків у законодавчій регламентації «механізму нарахування, збирання і відшкодування ПДВ», а порушення податкового законодавства.

У процесі порівняння податкової системи України з податковими системами країн–членів ЄС автори інколи викривлюють інформацію чи наводять лише ті дані, які підтверджують викладені в Стратегії оцінки. Зокрема, стверджується, що прибуток в Естонії оподатковується за нульовою ставкою. Між тим лише нерозподілений прибуток компаній з 2000 року звільняється від оподаткування, тоді як розподілений оподатковується за ставкою 24% (до 2005-го — 26%).

Не відповідає дійсності висновок, згідно з яким «практично в усіх цих країнах (країнах — нових членах ЄС. — А.С.) корпоративний прибуток, додана вартість, індивідуальні доходи громадян, фонд заробітної плати підприємств оподатковуються за значно нижчими ставками, ніж в Україні». Насправді ставки податку на прибуток і ПДВ в Україні є вищими, ніж у середньому по країнах — нових членах ЄС, і нижчими, ніж у Словенії, Чехії та Мальті (ставка податку на прибуток), а також Угорщині й Польщі (ставка ПДВ). Ставки податку з доходів громадян, представлені в Стратегії, взагалі некоректно порівнювати, оскільки щодо України наводиться визначена законом ставка, а щодо інших країн — не відомо які (середні? ефективні?), однак не нормативні (встановлені законом).

Щодо ставок нарахувань на фонд заробітної плати до соціальних фондів, то, по-перше, в Стратегії допущено помилку, оскільки внески працівників в Україні становлять не 0%, а 2,0—6,5% заробітної плати; по-друге, особливістю України порівняно з постсоціалістичними європейськими країнами (Болгарія, Естонія, Латвія, Литва, Польща, Румунія, Словаччина, Словенія, Угорщина, Чехія) є не висока загальна ставка нарахувань (40,5—45% у нас порівняно з 42,6% в середньому по групі країн, що розглядається), а інша пропорція їх розподілу між працедавцями і працівниками. Зокрема, лише в Естонії і Литві останні сплачують відповідно 1,0 і 3,0% заробітної плати до соціальних фондів. В Польщі та Словенії ставки, за якими здійснюють відрахування працівники, становлять відповідно 25,01 і 22,1%, у решті країн — від 9 до 12,8%. Однак немає підстав стверджувати, що переміщення тягаря соціальних внесків з роботодавців на працівників «компенсується зменшенням податку на індивідуальні доходи громадян».

З інформації, що наводиться в Стратегії, не можна зробити висновок, що податкова система в Україні «є набагато обтяжливішою як для ведення бізнесу, так і для споживчого попиту порівняно з податковими системами країн ЄС». Підґрунтям для такого висновку може бути лише порівняльний аналіз або агрегованих податкових квот (для аналізу податкового навантаження на бізнес — відношення сумарних надходжень податків на капітал до ВВП, для аналізу податкового навантаження на споживання — відношення сумарних надходжень податків на споживання до ВВП), або імпліцитних податкових ставок на капітал і на споживання. Ні перші, ні другі в Стратегії не наводяться. Порівняльний аналіз агрегованих податкових квот, розрахованих МВФ для деяких європейських постсоціалістичних країн (Болгарія, Чехія, Угорщина, Польща), з агрегованими податковими квотами в Україні свідчить, що в нас спостерігається вище податкове навантаження на капітал, однак нижче навантаження на працю і споживання.

Не можна погодитися з твердженням, що в Європі широко застосовується диференціація ставок податку на прибуток і відрахувань до соціальних фондів. Причому відсутність такої диференціації в Україні оцінюється як недолік. Хоча, згідно з теорією оптимального оподаткування, це є перевагою будь-якої податкової системи, оскільки диференціація податкових ставок спричиняє надлишковий податковий тягар, отже, втрати ефективності.

Оцінюючи фіскальну ефективність окремих податків в Україні, автори уникають даних за 2005 рік, які свідчать, зокрема, про підвищення частки ПДВ у ВВП до 8,1% (у середньому по країнах ЄС-10 — 7,9%, ЄС-15 — 7,5%). Хоча з приводу збереження тенденції, що намітилася в 2005-му, можуть виникнути певні сумніви, її не можна не враховувати, оскільки вона свідчить про значні резерви підвищення фіскальної ефективності податків за рахунок розширення податкової бази.

Оцінка авторами чинної податкової системи в Україні значною мірою визначила особливості пропозицій щодо її реформування.

Загальним і основним недоліком запропонованої Стратегії реформування податкової системи є її спрямованість на зниження податкових зобов’язань економічних агентів до найнижчого серед європейських країн–сусідів України рівня.

Такий стратегічний орієнтир, на нашу думку, є хибним з кількох причин:

1. Одним із чинників, що останнім часом визначає напрямки реформування податків на доходи в постсоціалістичних країнах—нових членах ЄС, є податкова конкуренція, спрямована на створення найсприятливіших умов для залучення прямих іноземних інвестицій. Наслідком цієї конкуренції стало зниження ставок податку на прибуток в Польщі з 34 до 19%, в Чехії — з 35 до 26%, в Латвії — з 25 до 15%, в Литві — з 29 до 15%, а також запровадження в Литві, Латвії та Естонії пропорційного податку з доходів громадян відповідно зі ставками 33, 25 і 26% (з 2005 року — 24%).

Однак, по-перше, жодна із східноєвропейських країн ЄС не знизила податкових ставок до рівня, що пропонується в Україні. По-друге, податкова конкуренція вже викликала невдоволення в «старих» країнах—членах ЄС, проявом якого стали пропозиції щодо посилення гармонізації податку на прибуток, у тому числі запровадження єдиної мінімальної ставки цього податку (по аналогії з ПДВ), обов’язкової для всіх країн—членів ЄС. Поки що остання пропозиція не знайшла підтримки в Єврокомісії. Однак подальше загострення податкової конкуренції може дати поштовх для активізації її обговорення та запровадження, оскільки така конкуренція — це «гонка на виснаження», від якої в кінцевому підсумку можуть постраждати уряди всіх країн, оскільки державні доходи зменшаться.

2. Радикальне зниження податкових ставок і загального рівня оподаткування (податкового коефіцієнту) може не призвести до очікуваного зростання інвестицій і темпів економічного зростання. Звичайно, зниження податкових ставок (передусім ставки податку на прибуток) сприятиме зростанню інвестиційних можливостей українських підприємств. Однак не є єдиною умовою залучення іноземних інвестицій. Крім того, якщо зниження податкових ставок супроводжуватиметься зростанням бюджетного дефіциту та інфляції, це негативно позначиться на інвестиційній активності підприємств.

3. Обов’язковим наслідком радикального зниження податкових ставок буде значне падіння податкового коефіцієнту. Про це свідчить, зокрема, досвід інших країн. Так, країни з найнижчими податковими ставками (Литва, Латвія) мають і найнижчий в ЄС податковий коефіцієнт — 28,5 і 28,9% ВВП відповідно. Оскільки ставки основних податків у цих країнах усе ж вищі, ніж ті, що пропонуються в Україні, ми матимемо, вірогідно, значно нижчий податковий коефіцієнт. Наслідком цього буде перегляд державних зобов’язань. Враховуючи, що й нині державне фінансування таких стратегічно важливих сфер суспільного життя, як освіта, наука, охорона здоров’я, здійснюється на рівні, що не відповідає сучасним вимогам і є мізерним, подальше зменшення державних зобов’язань може обернутися для України стратегічними втратами.

4. Розробники Стратегії не враховують й іншого факту. Згідно з результатами досліджень західних учених, на економічну динаміку в довгостроковій перспективі впливає не стільки податкова політика (принаймні зменшення податкового коефіцієнту саме по собі не гарантує прискорення економічного розвитку), скільки такі чинники, як накопичення та розповсюдження знань, нагромадження людського капіталу, рівень розвитку інститутів, якість економічної політики держави і бюрократичного апарату. Тому перспективнішою є не стратегія радикального зниження податків в Україні, а розробка орієнтованої на економічне зростання податково-бюджетної політики, де помірні податки поєднуються з ефективними державними видатками, що передбачають спрямування податкових надходжень у сфери, від яких залежить довгострокове економічне зростання.

Практичним підтвердженням зазначених теоретичних висновків є висока конкурентоспроможність таких країн, як Фінляндія, Швеція і Данія. Незважаючи на найвищий рівень оподаткування (Фінляндія — 45,9% від ВВП, Швеція — 50,6, Данія — 48,9%), ці країни, завдяки ефективному макроекономічному регулюванню, якості державних інститутів, значним державним інвестиціям у розвиток людського капіталу, впровадженню новітніх технологій посіли у міжнародному рейтингу конкурентоспроможності відповідно перше, третє і четверте місця з 117 країн світу (за даними давоського Всесвітнього економічного форуму).

Загальна орієнтація Стратегії на радикальне зниження податкових зобов’язань економічних агентів визначила основні напрями реформування окремих податків.

Відповідно до Стратегії, ставка ПДВ поступово має зменшитися до 12—14%. При цьому розробники припускаються помилки, стверджуючи, що «на сьогодні мінімальне значення ставки ПДВ для країн Європейського Союзу визначене у 14%, але можна спрогнозувати, що до 2010 року це мінімальне значення буде знижене на 1—2 пункти». Насправді Директивою Ради 2005/92/ЄС від 12 грудня 2005 року термін застосування мінімальної стандартної ставки ПДВ, що становить 15%, подовжено до 31 грудня 2010-го. Отже, реалізація зазначеної пропозиції розходиться з євроінтеграційними намірами України.

Красномовним є і той факт, що більшість країн—нових членів ЄС, проводячи політику зниження ставок податку на доходи, не переглядала ставки ПДВ. Виняток становлять Кіпр, Словенія, Словаччина і Чехія. У перших двох країнах ставки було підвищено, в двох других — знижено з 25 до 19% (Словаччина) і з 22 до 19% (Чехія). З моменту запровадження податку в напрямку підвищення переглядались і ставки ПДВ в розвинених країнах—членах ЄС. Зумовлено це тим, що зниження ставок усіх бюджетоутворюючих податків загрожує фіскальній стабільності держави.

Враховуючи зазначене вище, в Україні необхідно відмовитися від радикального зниження ставки ПДВ. На нашу думку, більш прийнятною є пропозиція її зменшення до 18% (середнє значення ставки в країнах ЄС-10 — 19,0%, ЄС-15 — 19,7%).

Водночас не варто йти шляхом запровадження зниженої ставки ПДВ (6%) на окремі види товарів і послуг. Це не лише загострить проблему бюджетного відшкодування, ускладнить адміністрування податку, а й дасть поштовх до розкручування ланцюгової реакції боротьби за включення до переліку пільгових усе нових і нових товарів та послуг.

Погоджуючись із необхідністю відмовитися від визначення дати виникнення податкових зобов’язань і права на податковий кредит за правилом «першої події», необхідно констатувати, що більшість пропозицій щодо удосконалення адміністрування ПДВ свідчать про недостатнє розуміння дійсних проблем його адміністрування. Зокрема, розробники Стратегії пропонують відшкодовувати з бюджету від’ємну різницю між сумою податкових зобов’язань і податкового кредиту, хоч така норма передбачена законом. А їх пропозиції здійснювати відшкодування не пізніше, ніж через тиждень після подання відповідних документів, суперечать практиці інших країн і є абсолютно необґрунтованими. Натомість розробники обходять такі важливі напрямки поліпшення адміністрування ПДВ, як удосконалення процедури реєстрації, у т.ч. правил добровільної реєстрації платників ПДВ; розробка нової системи моніторингу сплати ПДВ як передумови для удосконалення контролю за сплатою податку тощо.

Основним недоліком пропозицій щодо реформування податку на прибуток підприємств є поєднання зниження ставки податку на нерозподілений прибуток до 10—12% (при цьому розподілений прибуток має оподатковуватися лише на рівні отримувачів дивідендів — фізичних осіб) із звуженням податкової бази за рахунок «розгортання механізму прискореної амортизації активної частини основного капіталу», «створення адресних податкових преференцій найважливішим інвестиційним проектам та інвестиційних податкових знижок». Такий підхід до реформування податку суперечить міжнародній практиці, в якій зниження податкових ставок з метою уникнення фіскальних шоків, як правило, супроводжується розширенням податкової бази. Зокрема, в Ірландії, де найнижча в Європі ставка корпоративного податку — 12,5%, має місце його найвища продуктивність — 30,4% (відношення частки податку у ВВП до його стандартної ставки), яка свідчить про найширшу податкову базу.

Особливу критику викликають пропозиції щодо відновлення часткових пільг — адресних податкових преференцій найважливішим інвестиційним проектам. Ці пільги є неефективними, оскільки ґрунтуються на суб’єктивних рішеннях щодо важливості тих чи інших проектів, наслідком чого буде безпідставне розширення переліку таких проектів, тобто використання пільги для уникнення податку.

Більш виваженими є пропозиції зменшення ставки податку на прибуток в Україні до 20% (20,6% в середньому в країнах ЄС-10) у поєднанні з відновленням механізму прискореної амортизації для основних активів при запровадженні новітніх, зокрема енергозберігаючих та екологічно безпечних технологій.

Реформування податку на доходи громадян пропонується здійснити шляхом переходу від пропорційної до прогресивної шкали оподаткування зі ставками 0, 5, 8, 10, 12, 13 і 15%. Ці пропозиції, по-перше, суперечать загальним світовим тенденціям еволюції прибуткового оподаткування громадян, що свідчать про зниження ступеня податкової прогресії (зменшення кількості ставок, за якими сплачується податок, і їх граничного рівня), оскільки від його величини залежить величина надлишкового податкового тягаря (втрати економічної ефективності). По-друге, запровадження такої шкали призведе до значних втрат бюджету.

Погоджуючись із доцільністю, з одного боку, відмови від пропорційного податку на доходи громадян, з іншого — зменшення податкового навантаження на доходи малозабезпечених верств населення, які зараз оподатковуються більшою мірою, ніж у багатьох інших країнах (завдяки численним податковим знижкам), ми вважаємо конструктивнішою пропозицію про перехід до малопрогресивного податку, що справляється за двома-трьома ставками. А також у перспективі, коли дозволять фінансові ресурси держави — запровадження замість соціальної пільги, що надається обмеженому колу громадян (чий дохід не перевищує мінімального прожиткового рівня, помноженого на 1,4), неоподатковуваного мінімуму доходів. Мотивація проста: встановлення верхньої межі доходу, що дає право на пільгу, спричиняє додаткові деформації, пов’язані з незацікавленістю громадян у збільшенні доходів, якщо таке збільшення призводить до втрати права на пільгу.

Аналіз пропозицій щодо реформування системи платежів до державних соціальних фондів свідчить, що найбільш спірною є теза про запровадження регресивного внеску найманих працівників на накопичувальні пенсійні рахунки за ставками від 15% (з доходів до 6 тис. грн.) до 0% (з доходів вище 100 тис. грн.). Реалізація цієї ідеї призведе до неправомірного зростання податкового тягаря на доходи більшої частини населення (низькі та середні), а також посилення несправедливості оподаткування в Україні. Зокрема, сукупна ставка оподаткування доходів від 120% прожиткового мінімуму до 6 тис. грн. становитиме 20% (5% ставка податку на доходи + 15% ставка соціального внеску), тоді як доходів від 100 до 200 тис. грн. — 13%.

Неправомірною є й постановка питання про компенсацію запровадження внесків громадян на накопичувальні пенсійні рахунки зменшенням платежів з податку на доходи фізосіб. Це платежі, що мають різне спрямування — до Пенсійного фонду і до місцевих бюджетів. Тому часткове перекладання соціальних внесків з роботодавців на працівників має компенсуватися відповідним зростанням їх заробітної плати, а не зменшенням податку на доходи.

Занепокоєння викликає теза, згідно з якою обов’язкові внески громадян на персональні рахунки державної накопичувальної пенсійної системи витіснять інші джерела фінансування дефіциту державного бюджету. Оскільки ця теза викладена в резюме Стратегії і не повторюється в основних напрямах податкової реформи, будемо вважати, що вкралася технічна помилка. Неприйнятність такої позиції настільки очевидна, що, сподіватимемося, розробники вже відмовилися від цієї ідеї, але забули вилучити її з резюме.

Можна підтримати пропозиції щодо реформування акцизного збору в частині поступового підвищення його ставок шляхом їх перегляду не рідше, ніж раз на два роки; створення мережі акцизних складів; запровадження акцизів на електроенергію та енергетичне паливо, як це має місце в ЄС. Водночас викликає заперечення необхідність диференціації ставок акцизного збору на традиційні підакцизні товари в напрямку підвищення їх для дорогих товарів і зниження — для дешевих. Якщо маються на увазі такі традиційні підакцизні товари, як алкогольні напої і тютюнові вироби, то дешеві їх види, як правило, є більш шкідливими для здоров’я. Їх оподаткування за зниженими ставками стимулюватиме споживання, тоді як призначення акцизного збору на ці види товарів — обмежувати його.

У країнах Євросоюзу якщо й використовується диференціація ставок акцизного збору, то її критерієм є не ціна підакцизних товарів, а інші чинники, наприклад, вміст шкідливих речовин (вміст сірки в моторному дизельному пальному), вміст алкоголю (при визначенні ставок акцизного збору на пиво).

Погоджуючись із необхідністю перебудови системи податкових відносин на демократичних принципах, не можемо вважати справедливим включення до таких принципів обмеження прав податківців з одночасним підвищенням вимог до них. В умовах демократичної правової держави мова повинна йти про необхідність дотримання балансу прав та обов’язків усіх учасників податкових правовідносин. Очевидним перегином є й пропозиція залучати громадськість до участі в обговоренні та прийнятті рішень податкових органів.

У цілому Стратегія справляє враження документа, підготовленого на недостатньому фаховому рівні. А головне — вона пропонує таку модель реформування податкової системи, яка позбавить Україну будь-яких перспектив хоча б у віддаленому майбутньому посісти гідне місце в сучасному глобалізованому світі, який висуває нові вимоги до рівня розвитку тих сфер суспільного життя, які можуть розвиватися лише за активної участі держави.

Гасло «Найкращі податки — найменші податки» втрачає свою актуальність. Воно трансформується у гасло «Ефективні податки й ефективні державні видатки — запорука суспільного прогресу». Україні необхідна не стільки стратегія реформування податкової системи, скільки стратегія формування ефективної податкової системи і раціональної бюджетної політики.

Якість проекту Стратегії дозволяє, на нашу думку, частково відповісти на питання, чи потрібна в Україні постійно діюча Національна комісія з питань податкової реформи...